1. השכרת 10 דירות ומעלה תסווג כהכנסה עסקית.
2. הכנסה של בין 5 דירות ל10 דירות- תבחן אופי ההכנסה לפי המבחנים בפסיקה (קרא למטה)
3. הכנסה של עד 5 דירות תסווג כהכנסה פסיבית כלומר מס מופחת 10%, פטור מלא, שיעור מס שולי.
בעקבות פס"ד בירן רשות המסים ערערה לבית המשפט ובהתאם לכך נקבעו כללים המפרטים את השיקולים על פיהם יש לבחון את ההכנסות משכר דירת מגורים כהכנסה מעסק לעומת הכנסה פסיבית.
עמדת רשות המיסים כיום הינה כי השכרת 10 דירות מגורים ומעלה מהווה הכנסה מעסק.
הכנסה של עד 5 דירות מגורים תחשב הכנסה פסיבית.
והכנסה מ5 דירות עד 10 דירות תיבחן בהתאם למבחנים הבאים:
1. טיב הנכס– בחינה האם הנכס הנרכש הינו נכס המוחזק לטווח ארוך או נרכש לטווח קצר ולמסחר שוטף.
2. אופן המימון- נישום המשתמש במימון לצורך רכישת העסקה יכול להעיד על אופי מסחרי עסקי (מס שולי) לעומת רכישת העסקה בהון עצמי.
3. תקופת ההחזקה בנכס – ככל שתקופת ההחזקה בנכס קצרה יותר, זה מעיד על הכנסה עסקית של דמי השכירות.
4. בקיאות בתחום בו מתבצעות העסקאות- ככל ולנישום יש בקיאות וידע בתחום הנדל"ן ובאופי העסקאות שמבוצעות כך יכול להעיד על אופי מסחרי.
5. מנגנון, תדירות העסקאות או הפעולות, היקפן הכספי של העסקאות, מבחן היזמות.
6. מבחן הנסיבות שבו נבחנת כל נסיבה רלוונטית שיש בה כדי לסייע בגיבוש קו ההבחנה.
יישום המבחנים שלעיל יעשה באופן מצטבר ובהתאם לנסיבות, ונתון לשיקול דעת ולהתרשמות מכל מקרה לגופו.
לפי חוזר רשות המיסים והנחיות לפעולה יבחנו גם :
* לענין זה יש לקחת את כלל הנכסים שהנישום משכיר לרבות נכסים מסחרים.
* ככל שההכנסה הינה רחבה מדמי שכירות ביחס להכנסותיו האחרות של הנישום כך ייתכן ותסווג כהכנסה עסקית.
* מנגנון – בחינת ניהול פעילות ההשכרה, שיווק, הנהלת חשבנות , גביה וכ…
* תקופת ההשכרה- השכרה לטווח קצר יכולה להעיד על אופי עסקי.
* למבחנים כגון אופי מימון, טיב הנכס, ומשך תקופת ההחזקה בנכס, משקל פחות לצורך סיווג הכנסה אקטיבית או פסיבית.
מצורפת טבלת כמות הדירות המוחזקות בידי יחידים לפי מרשמי רשות המסים נכון לנובמבר 2017: .
| כמות הדירות המוחזקות בידי יחידים | כמות היחידים |
| 1 | 1,903,845 |
| 2 | 219,452 |
| 3 | 43,172 |
| 4 | 10,749 |
| 5 | 3,517 |
| 6 | 1,381 |
| 7 | 676 |
| 8 | 358 |
| 9 | 188 |
| 10 ומעלה | 401 |
בעבור הכנסות שכירות דירת מגורים קיימים מספר מסלולי מיסוי.
מסלולי המיסוי ניתנים לבחירה בידי הנישום.
קרא עוד: מס על השכרת דירה
סעיף 122 לפקודת מס הכנסה מאפשר לנישום לשלם מס מופחת בשיעור של 10% בעבור הכנסות השכירות שלו. התנאי בסעיף 122 הינו שהכנסת השכירות אינה עולה לכדי עסק. פס"ד שניתן לאחרונה בחודש אוגוסט 2015 בבית המשפט המחוזי בירושלים בפני כבוד השופט אביגדור דורות עסק במחלוקת שהתעוררה בין הנישום לפקיד השומה באשר לסיווג הכנסות השכירות בידי הנישום.
האם הכנסות המתקבלות בידי הנישום ממספר רב של דירות עולות לכדי עסק? ויש למסותן כהכנסה פירותית קריי הכנסה מעסק, או שיש למסות את ההכנסה בשיעור מס מופחת של 10%?
עיקרי פסק הדין: – פס"ד שרגא בירן
הנישום עוסק בעריכת דין מספר רב של שנים, ומתמחה בפיתוח שכונות ופרויקטים של נדל"ן, במהלך השנים צבר נכסי נדל"ן, 24 דירות שבבעלותו. טיפול בהשכרת הדירות של הנישום בוצע על ידי קרוב משפחה אשר קיבל תמורה כספית חודשית.
פקיד השומה טען כי יש לסווג את הכנסות השכירות בגין הדירות כהכנסה עסקית לפי סעיף 2(1) לפקודה וזאת ממספר סיבות:
לנישום קיים ידע והבנה בתחום הנדל"ן בנוסף הנישום מנהל מגנון שלם המפעיל את השכרת הדירות וזאת למרות שאינו מופעל על ידי הנישום במישרין.
הנישום טען כי מקור ההכנסה הינו לפי סעיף 2(6) לפקודת מס הכנסה כלומר הכנסות שכירות וכי מדובר בהשקעה בנדל"ן וההכנסה הינה הכנסה פסיבית.
השופט בבואו לבחון את הסוגיה מתיחס בפסק הדין למספר מבחנים בינהם, מבחן הידע והבקיאות של הנישום, האם עיסקו בתחום הנדל"ן סייע להגדלת מספר הדירות, האם התקיים במקרה זה מנגון עסקי לניהול הדירות? האם היה נסיון להגדיל את מלאי הדירות הקיים? האם נעשו פעולות השבחה בנכסים הקיימים? אין להתעלם ממספר כמות הדירות, אשר גם לו יש לתת משקל בפס"ד יהל הנישום נהנה מהכנסות שכירות של למעלה מ100 דירות בבעלותו ושם נקבע כי טיפול במספר כה רב של דירות מצריך מגנון עסקי כולל אשר יטפל טיפול שוטף בנכסים הקיימים.
בפס"ד שרגא בירן קבע השופט שהיות והנישום לא עסק בפועל בהשכרת הדירות אין ליחס לנישום ידע ובקיאות לענין זה. טיפול בחוזי השכירות גביית הכנסות השכירות וטיפול באחזקה שוטפת בוצע על ידי עובדת משרדו של הנישום שפעילות זו לא היתה פעילותה העיקרית כך שאין ליחס לטיפול זה פעילות עסקית שוטפת. לא ניתן לקבוע לפי מספר הדירות האם מדובר בעסק או בהכנסה פסיבית.
לבסוף קבע השופט שהכנסתו של הנישום מ24 דירות שבבעלותו אינה עולה לכדי עסק ויש לסווג את ההכנסה לפי סעיף 122 לפקודת מס הכנסה. בפס"ד הדין לא הוגדר מספר מסוים של דירות אשר יהווה אמת מידה לסיווג הכנסת השכירות כהכנסה מעסק ולמעשה כל מקרה יבחן לגופו.
עדכון חוזר רשות המיסים מיום 2.01.2018 בעקבות פסק דין בערעור אזרחי 7204/15 פקיד שומה ת"א 4 נגד עורך דין בירן, בית המשפט קיבל את הערעורים שהגישה רשות המיסים ופסק כי יש לראות את הכנסותיו של הנישום מהשכרת דירות כהכנסה מעסק החייבת במס על פי סעיף 2(1) לפקודה.
מדריך מס על השכרת דירה
אין לראות במדריך זה כיעוץ מקצועי או מתן חוות דעת אלא הוא מהווה למסירת מידע בלבד.
